El Estado de Guatemala, como república democrática, se sujeta a la ley y jamás deberá ser superior a ella. En efecto, el poder es ejercido por el pueblo, por medio de sus representantes electos libremente. De estos representantes emana la ley, a la cual se somete ejercicio del poder público. El estado republicano de gobierno reclama el respeto del principio de legalidad.
Conforme el principio de legalidad, toda acción pública debe estar sujeta o ser referida a la ley. La falta de observancia de este principio provocaría pequeñas dictaduras en cada entidad pública, en donde el deseo de sus funcionarios sería la base de su función administrativa. Por esta razón, el ámbito de actuación de la administración pública se enmarca dentro de la discrecionalidad que la ley le otorga, nunca más allá de ella. De esta cuenta, comúnmente se afirma que mientras los ciudadanos pueden hacer todo lo que la ley no prohíba, la administración pública únicamente puede hacer lo que la ley le permite.
La relación jurídica entre la Administración tributaria y los contribuyentes no se escapa del principio de legalidad, dentro del cual solamente una ley emanada del Congreso de la República puede definir todos y cada uno de los elementos de la obligación tributaria, esto es, el hecho generador, los sujetos pasivos, la base imponible, la fecha de pago, las infracciones, sanciones y las exenciones, así como el órgano legítimo para recibir el pago de los tributos. La máxima latina nullum tributum sine legem indica que para que un tributo sea exigible debe de estar contenido en una ley, más aún, no existe impuesto sin ley.
¿En Guatemala, como se ha materializado el principio de legalidad en materia administrativa? Los tribunales de lo contencioso administrativo, encargados de controlar la juridicidad de los acto administrativos, han procurado el cumplimiento de este principio. A ellos la Constitución les ha encomendado conocer de aquellos actos administrativos en los que pudiera observarse alguna arbitrariedad de la administración pública. Resuelven procurando hacer valer la ley por encima de reglamentos o criterios administrativos, inclusive, procurando en imperio de la Constitución por encima de las mismas leyes, cuando se constituye en tribual constitucional para conocer inconstitucionalidades en caso concreto.
Sin embargo, como una excepción, cuando el acto administrativo violente la ley o bien no se fundamente en ella, el contribuyente podrá acudir al amparo provisional, siempre que la administración tributaria actúe con notoria ilegalidad y el contribuyente sufra de una amenaza o violación a sus derechos establecidos en ley, cuyo daño resulte irreparable.
Mediante la acción del amparo, se han establecido precedentes en los que en apelación la Corte de Constitucionalidad ha conocido de actos administrativos en materia tributaria violatorios de los derechos de los contribuyentes. A continuación, para ilustrar la forma en la que se puede hacer valer el principio de legalidad, se presenta un resumen de una sentencia de la Corte de Constitucionalidad en la que le reconoció y restituyó al contribuyente el derecho y la obligación de contribuir con las cargas públicas, sin más presupuestos que los que establece la misma ley. Gaceta 77, Expediente 168-2005.
Motivo del amparo: El contribuyente promovió acción de amparo en contra del Jefe del Registro Fiscal de Vehículos de la Intendencia de Recaudación y Gestión de la Superintendencia de Administración Tributaria, señalando como agraviante el hecho de no permitirle hacer efectivo el pago del impuesto de circulación de vehículos, y en consecuencia no se le entregó la tarjeta de circulación y calcomanía correspondiente, impidiéndole la circulación de su vehículo sino hasta que pagase los derechos arancelarios de importación que a juicio de la Administración tributaria fueron omitidos, sin que previamente se realice un ajuste conforme el Código Aduanero Uniforme y su reglamento –CAUCA y RECAUCA-“
Argumentos del postulante: El contribuyente consideró que tal proceder fue violatorio a sus derechos, debido a que la Administración tributaria sin fundamento legal, dispuso no permitirle cumplir con la obligación de pagar el referido impuesto de circulación de vehículos, generando con ello la imposibilidad de poder circular con el vehículo de su propiedad debido a la carencia de la tarjeta de circulación y calcomanía respectiva, no obstante no existir requisito previo necesario para realizar el pago indicado.
Los considerandos de la sentencia de la Corte de Constitucionalidad, se transcriben a continuación: “El principio de legalidad establece la obligación, por parte del ente investido de autoridad, de ceñir su actuar a lo establecido en las normas específicas de la materia de que se trate, es decir, en el desarrollo de su actividad como órgano con autoridad para la toma de determinadas decisiones, debe, en todos los casos y sin excepción, observar la normativa aplicable al caso de que se trate y actuar de conformidad con las facultades propias que le confiera la ley de la materia que lo faculta para ello. En armonía con el anterior postulado, es necesario especificar que aquellas normas que otorgan o disponen amplias facultades para que la autoridad pueda llevar a cabo acciones tendientes a garantizar el efectivo desarrollo de su deber, deben entenderse siempre dentro de un contexto de respeto a los derechos de los ciudadanos, con las características necesarias que permitan la realización y protección de los mismos, por lo que, cuando la actitud del órgano administrativo sea contraria al espíritu armónico que dicho precepto debe guardar con disposiciones de otros cuerpos legales, tal actuar debe ser considerado en exceso de dichas facultades y por ende, ilegal (expedientes 1966– 2003 y acumulados 1981– 2003 y 2069–2003de esta Corte). En anteriores oportunidades esta Corte ha indicado que de conformidad con la normativa que regula lo relativo al impuesto de circulación de vehículos, se aprecia que dicho cuerpo legal no impone requisito alguno previo, necesario para poder cumplir con la obligación tributaria descrita, ni contempla la posibilidad de no recibir el pago relacionado o poder adoptar dicha medida como una forma de sanción o coacción en contra del contribuyente. Por el contrario, se aprecia que la Ley del Impuesto a la Circulación de Vehículos, impone una obligación para todas aquellas personas propietarias de vehículos (terrestres, aéreos y marítimos), de hacer efectivo el pago del referido impuesto como condición necesaria para que dicho vehículo pueda circular en el país.”
La cita que hace la Corte de otros expedientes en los que se ha mantenido dicho criterio, no es casual. Según el artículo 47 de la Ley de Ampara, Exhibición Personal y de Constitucionalidad, al haber tres fallos contestes de la misma Corte en el mismo sentido, como en el presente caso, se forma doctrina legal y la misma debe de respetarse por los tribunales de jurisdicción ordinaria, en especial por los juzgados de primera instancia civil, quienes normalmente conocen los amparos en primer grado constituidos en tribunal constitucional. Sin embargo, no debiera ser necesario acudir a la acción de amparo para que las autoridades administrativas se sometan el principio de legalidad. Conforme los artículos 152 y 154 constitucionales, la función pública debe someterse a la ley y nunca actuar más allá de ella.
Actualmente, se ha observado esta violación en algunos actos administrativos de la SAT en los que exige para el cumplimiento de obligaciones tributarias, el cumplimiento de otras obligaciones que no son requisitos o presupuestos legales necesarios para verificar el cumplimiento de las primeras. En estos casos, será necesario acudir a la vía del amparo, invocando el principio de legalidad.
